Milyen jogorvoslati lehetőségeket biztosítanak az adóeljárási szabályok az ellenőrzött adózó részére az adóellenőrzés során, és azt követően?
Milyen határidőket írnak elő az eljárási szabályok az egyes jogorvoslati kérelmek előterjesztésére, és egyáltalán mikor, mire hivatkozhatunk?
Főszabály szerint az adóellenőrzés során az adóhatóság köteles a tényállást feltárni és tisztázni (bővebben: https://adoeljaras.hu/cikkek/2025-01-27-a-tenyallas-tisztazasa-adougyekben-a-bizonyitas-terjedelme-es-jelentosege-adoellenorzes-eseten).
Amennyiben a revizor úgy ítéli meg, hogy a tényállást teljes körűen tisztázta, megállapításait az adóellenőrzést követően a jegyzőkönyvben rögzíti.
Az ellenőrzés tehát a jegyzőkönyv átadásával fejeződik be. Ha a jegyzőkönyvet kézbesíteni kell, az ellenőrzés a postára adás, illetve a tárhelyen történő elhelyezés napjával zárul.
Amennyiben az adóhatóság büntetőeljárást kezdeményez, erről külön jegyzőkönyvet készít. A büntetőeljárást kezdeményező jegyzőkönyvet az adóhatóság az adózónak nem adja át (bővebben: https://adoeljaras.hu/cikkek/2021-01-28-megszunnek-az-adoellenorzesek-jogkovetesi-vizsgalat-utan-nyomozas).
Amennyiben az adóhatóság ellenőrzési jegyzőkönyvében rögzített megállapításával az ellenőrzött adózó nem ért egyet és vitatni szeretné, elindulhat a jogorvoslatok rögös útján annak érdekében, hogy bizonyítsa igazát.
A jogorvoslatok első állomása az észrevétel. Korábbi cikkemben utaltam rá, hogy az észrevétel egyik legnagyobb jelentősége abban áll, hogy ennek során van utoljára lehetőségünk az eljárás során arra, hogy új bizonyítékot terjesszünk elő, vagy új tényt körülményt adjunk elő, amennyiben a revízió az ellenőrzés során a bizonyítékok előterjesztésére felhívta az ellenőrzött adózót.
Az észrevétel előterjesztésére a vizsgálat típusától függően 15, illetve 30 napos jogvesztő határidő áll rendelkezésre, azonban ez az utolsó illetékmentes beadvány az ellenőrzés során, ugyanis az eljárás későbbi szakaszaiban előterjeszthető jogorvoslati kérelmek már illetékkötelesek lesznek.
Az észrevételben lehetőségünk lesz tehát a megállapított tényállás vitatására, és egyben ennek során a legszélesebb a lehetőségünk az ellenbizonyításra. Az észrevételben előadottak, illetve a csatolt dokumentumok, bizonyítékok alapján a revízió módosíthatja megállapítását, ebben az esetben kiegészítő vizsgálatot fog lefolytatni, melynek megállapításait kiegészítő jegyzőkönyvben rögzíti. A kiegészítő jegyzőkönyvre ugyanúgy megnyílik az észrevételezési lehetőség. A revizornak lehetősége van a kiegészítő vizsgálatot hivatalból is lefolytatni, amennyiben a tényállás további tisztázása szükséges.
Az jegyzőkönyvet, illetve az esetleges észrevételt követően az adóhatóság utólag, határozatban állapítja meg az adóellenőrzés során feltárt adókülönbözetet.
A határozat meghozatalára nyitva álló határidő utólagos adómegállapítás esetén hatvan nap, a hatósági eljárás kezdő időpontjának a jegyzőkönyv, kiegészítő jegyzőkönyv átadásának, kézbesítésének napját, adózói észrevétel esetén a jegyzőkönyvre tett észrevétel beérkezésének napját kell tekinteni.
Az elsőfokú adóhatóság tehát az ellenőrzést záró jegyzőkönyvben rögzített megállapítást határozatában realizálja, adóellenőrzés esetén adókülönbözetet, illetve adóhiányt állapít meg, egyben dönt a jogkövetkezmények (adóbírság, mulasztási bírság és késedelmi pótlék) mértékéről. Jogkövetési vizsgálat esetén a revízió adóhiányt nem állapíthat meg, határozatában szabálytalanság észlelése esetén mulasztási bírságot szabhat ki, egyben a felderített tényállás alapján adóellenőrzés indításáról dönthet.
Az elsőfokú határozattal szemben a fellebbezést és a fellebbezést alátámasztó bizonyítékokat az írásba foglalt döntés közlésétől számított tizenöt napon belül, utólagos adómegállapítás esetén harminc napon belül lehet előterjeszteni.
Ahogy korábban is utaltunk rá, a fellebbezésben és a fellebbezés alapján indult eljárásban - semmisségi okon kívül - nem lehet olyan új tényt állítani, illetve olyan új bizonyítékra hivatkozni, amelyről a fellebbezésre jogosultnak az elsőfokú döntés meghozatala, ellenőrzés esetén az észrevétel benyújtására nyitva álló határidő letelte előtt tudomása volt, azonban a bizonyítékot az adóhatóság felhívása ellenére nem terjesztette elő, a tényre nem hivatkozott
A fellebbezés egyik legfontosabb joghatása, hogy a döntés végrehajtására halasztó hatálya van, tehát a megállapított adókülönbözetet és a jogkövetkezményeket nem kell megfizetni. Lehetősége van azonban az adóhatóságnak végzésben biztosítási intézkedésről döntenie. A biztosítási intézkedések célja, hogy az adóhatósági döntés véglegessé (jogerőssé) válását megelőzően az adóhatóság biztosítsa a későbbi követelését (bővebben: https://adoeljaras.hu/cikkek/2022-07-28-vagyont-erinto-biztositasi-intezkedesek-az-adoigazgatasi-eljarasban).
A beérkezett fellebbezést az ügy összes iratával a fellebbezés beérkezésének napjától számított tizenöt napon belül fel kell terjesztenie az elsőfokon eljárt adóhatóságnak a felettes szervhez. A felterjesztés során az elsőfokú adóhatóság ismerteti a fellebbezésről kialakított álláspontját.
Az elsőfokú adóhatóság akkor mellőzi a felterjesztést mellőzi, ha a jogszabálysértő döntését visszavonja, a fellebbezésnek teljes mértékben megfelelően módosítja, kijavítja vagy kiegészíti.
Az elkésett fellebbezést szintén nem kerül felterjesztésre, ilyenkor a fellebbezést az elsőfokú adóhatóság visszautasítja, illetve a fellebbezés visszavonása esetén az eljárás megszüntetésre kerül.
Nagyon fontos rendelkezése az adóeljárási törvénynek, hogy a felettes szerv a fellebbezéssel megtámadott döntést és a döntéshozatalt megelőző eljárást megvizsgálja, tekintet nélkül arra, hogy ki és milyen okból fellebbezett.
A fentiek alapján tehát a másodfokú adóhatóság a fellebbezési kérelem keretein túl is köteles vizsgálni, hogy a támadott döntés megfelel-e a jogszabályoknak, illetve az elsőfokon eljárt adóhatóság betartotta-e az eljárási szabályokat.
A felettes szerv, ha a döntéshozatalhoz nincs elég adat, vagy a tényállás további tisztázása szükséges,
a) a döntés megsemmisítése mellett az ügyben első fokon eljárt adóhatóságot új eljárásra utasíthatja, vagy
b) a tényállás kiegészítése iránt maga intézkedik, amelynek keretében az első fokon eljárt adóhatóságot - érdemi döntés meghozatala nélkül - a szükséges eljárási cselekmények elvégzésére utasíthatja.
A határozat ellen irányuló fellebbezést határozattal, a végzés ellen irányuló fellebbezést végzéssel kell elbírálni. A vizsgálat eredményeként a felettes szerv a döntést helybenhagyja, megváltoztatja vagy megsemmisíti.
A felügyeleti intézkedés lényegét tekintve hasonló a fellebbezéshez, annyiban, hogy a jogszabálysértésre történő hivatkozással előterjesztett kérelmet az elsőfokon eljárt adóhatóság felettes szerve bírálja el. A felügyeleti intézkedés azonban az elsőfokon eljáró adóhatóság mulasztása esetén is előterjeszthető.
A felettes adóhatóság kérelemre vagy hivatalból, az adópolitikáért felelős miniszter, illetve az állami adó- és vámhatóságot irányító miniszter hivatalból felügyeleti intézkedést tesz, ha az ügyben eljárt adóhatóság határozata, önálló fellebbezéssel megtámadható végzése (intézkedése) jogszabálysértő, vagy a határozat, az önálló fellebbezéssel megtámadható végzés meghozatalára (intézkedésre) jogszabálysértő módon nem került sor.
A felügyeleti intézkedés iránti kérelem benyújtásának határideje sokkal tágabb mint a fellebbezés esetében, ugyanis egy alkalommal, a döntés véglegessé válásától számított egy éven belül nyújtható be. A határidő ebben az esetben jogvesztő, elmulasztása esetén igazolási kérelem előterjesztésének nincs helye. Az elkésett kérelmet a felettes adóhatóság visszautasítja.
A fentiek alapján egy elkésett fellebbezés egy éven belül felügyeleti intézkedés iráni kérelemként előterjeszthető.
Nincs helye ugyanakkor felügyeleti intézkedés iránti kérelemnek, ha az adózó feltételes adóbírság kedvezményt vett igénybe. Amennyiben az adózó a fellebbezési jogáról lemondott és megfizette a megállapított adóhiányt, akkor a kiszabott adóbírság a felére csökken, ilyen esetekben a jogszabály azonban kizárja, hogy az elsőfokon jogerős döntés ellen felügyeleti intézkedést kérjünk.
Amennyiben a másodfokon jogerős döntéssel szemben közigazgatási per indult, a felettes adóhatóság a felügyeleti intézkedés iránti kérelmet visszautasíthatja.
A felettes adóhatóság a felügyeleti intézkedést mellőzi, ha jogszabálysértést nem állapít meg.
A felettes adóhatóság egyebekben a jogszabálysértő döntést megváltoztatja, megsemmisíti, szükség esetén új eljárás lefolytatását rendeli el, vagy az elsőfokú adóhatóságot eljárás lefolytatására utasítja.
Felügyeleti intézkedés keretében azonban nem hozható olyan döntés, amely az adókötelezettséget, az adó alapját, az adó összegét, a költségvetési támogatás alapját, összegét az adózó terhére változtatja meg. Ha a felettes adóhatóság vagy az adópolitikáért felelős miniszter, illetve az állami adó- és vámhatóságot irányító miniszter megállapítása szerint a felülvizsgált határozat súlyosításának lenne helye, akkor a jogszabálysértő határozatot megsemmisíti, és új eljárás lefolytatását rendeli el.
Dr. Dóda Balázs ügyvéd, adótanácsadó