Az adóellenőrzés során a tényállást az adóhatóság köteles feltárni és tisztázni. Azonban nem mindegy, hogy ennek során a bizonyítékokat teljes körűen beszerzi-e és értékeli, illetve, hogy az eljárás egyes szakaszaiban a bizonyítás sikertelensége kinek a terhére esik. Egyáltalán mikor, mit és kinek kell bizonyítania?
Fontos kiemelni, hogy az adóhatóság által folytatott vizsgálatnak alapvetően két típusa lehet, jogkövetési vizsgálat és adóellenőrzés.
Jogkövetési vizsgálat esetén az adóhatóság (többek között) alapvetően adatokat gyűjt, illetve ellenőrzi, hogy a vizsgált adózó eleget tett-e a törvényekben előírt egyes adókötelezettségeinek, illetve vizsgálhatja a gazdasági események valódiságát, továbbá ellenőrizheti az adózó e nyilvántartásában szereplő adatok, tények, körülmények valóságtartalmát, illetve ezek hitelességét.
A jogkövetési vizsgálat időtartama alatt, és ezt követően is egészen az esetleges adóellenőrzés megindulásáig lehetőség van az adott ügylet, vagy időszak önellenőrzésére (bővebben: https://adoeljaras.hu/cikkek/2021-01-28-megszunnek-az-adoellenorzesek-jogkovetesi-vizsgalat-utan-nyomozas).
Az adóellenőrzés az erről szóló előzetes értesítés kézbesítésével, ennek mellőzése esetén a megbízólevél kézbesítésével, egy példányának átadásával vagy az általános megbízólevél bemutatásával kezdődik.
A NAV ellenőrzési szakterületének a feladata, hogy az adóbevallásokat, az ezekhez kapcsolódó gazdasági eseményeket megvizsgálja, adott esetben az adókülönbözetet és az adóhiányt megállapítsa, vagy mulasztás feltárása esetén megbírságolja a vizsgált adózót.
Az adóellenőrzés megindulásának joghatása, hogy beáll az önellenőrzési tilalom, az adott időszakot az adózó már nem helyesbítheti.
A jogszabály az adóellenőrzés során a tényállás tisztázási kötelezettséget egyértelműen az adóhatóság kötelezettségévé teszi, ugyanis kimondja, hogy az ellenőrzés során a tényállást az adóhatóság köteles tisztázni és bizonyítani, kivéve, ha törvény a bizonyítást az adózó kötelezettségévé teszi.
Az adóhatóság a tényállás tisztázása során az adózó javára szolgáló tényeket is köteles feltárni. A nem bizonyított tény, körülmény - a becslési eljárás kivételével - az adózó terhére nem értékelhető.
A törvény a bizonyítást abban az esetben teszi az adózó kötelezettségévé, ha az adózó adómentességet, vagy adókedvezményt vett igénybe, ennek jogosságát ugyanis köteles az adózó bizonyítani, egyéb esetekben azonban a tényállást az adóhatóság köteles feltárni és bizonyítani.
Fontos megjegyezni, hogy fentiek ellenére az ellenőrzött adózó egy adóellenőrzés során azonban mégsem dőlhet hátra azzal, hogy nem működik együtt a hatósággal, mert úgyis a revízió köteles a tényállást tisztázni, és ha ez nem sikerül, az az adózó terhére nem értékelhető.
Kimondja ugyanis a jogszabály, hogy az adójogviszonyokban a jogokat rendeltetésszerűen kell gyakorolni, és az adózó köteles az adóhatósággal az ellenőrzés során együttműködni, az ellenőrzés feltételeit a helyszíni ellenőrzés alkalmával biztosítani, az adóhatóság felhívására az adóhatóság által meghatározott módon nyilatkozatot tenni.
Az adózó az iratokat és az adózással összefüggő, elektronikus adathordozón tárolt adatokat felhívásra az adóhatóság által közzétett formátumban rendelkezésre bocsátja, illetve az ellenőrzéshez szükséges tények, körülmények, egyéb feltételek megismerését biztosítja.
A revízió tényállás tisztázási kötelezettsége ugyanakkor nem parttalan, és amennyiben az elvégzett eljárási cselekmények ellenére valamely bizonyíték beszerzése sikertelen maradt, a revízió a rendelkezésére álló adatok alapján fog dönteni.
És ahogy a fentebb írtam, kimondja ugyan a jogszabály, hogy a nem bizonyított tény, körülmény az adózó terhére nem értékelhető, a revízió az ellenőrzés során a rendelkezésére álló bizonyítékok alapján fog dönteni. Bár itt érdemes megjegyezni, hogy amennyiben a revizor nem használja ki a rendelkezésére álló eszköztárat a bizonyítás során, nem hivatkozhat arra, hogy a rendelkezésére álló adatok alapján dönt, mert ez sok esetben egyébként egyet jelent az ellenőrzött adózó terhére történő jogszerűtlen adómegállapítással.
Gondolok itt elsősorban arra, hogy adott esetben például, ha egy ellenőrzés során a számlabefogadó adózó partnerének nyilatkozata szükséges, és a revízió által küldött felhívásra, vagy idézésre a partner nem reagál, a revízió álláspontom szerint ennek sikertelenségét egyrészt nem értékelheti az ellenőrzött adózó terhére, másrészt köteles a tényállás tisztázása érdekében további eljárási cselekményeket foganatosítani. Ennek során akár az ellenőrzés akadályozása miatt mulasztási bírság kiszabásával, akár a számlakiállító partner ügyvezetőjének elővezettetésével a bizonyítékot beszerezni.
Fontos kiemelni, hogy a bizonyítás sikertelensége más jogkövetkezményekkel jár, ha ezen ok az ellenőrzött adózó miatt, vagy az adózó partnerénél felmerült ok miatt követezett be. Az EU Bírósága több esetben kimondta ugyanis döntéseiben, hogy a számlakiállító partnernél felmerült egyes hiányosságok (pl. nem adott át iratanyagot, elérhetetlen a revízió számára, nem volt bejelentett alkalmazottja stb.) egy Áfa ellenőrzés esetén az adózó terhére nem értékelhetők, így az adóhatóság megállapításában erre a körülményre nem hivatkozhat, amennyiben a számlabefogadó adózó az ügylet során a tőle elvárható körültekintés tanúsította annak érdekében, hogy ne legen adókijátszás részese (bővebben: https://adoeljaras.hu/cikkek/2024-10-16-afa-visszaigenylesbol-adocsalas-iresz).
Kiemelném továbbá, hogy az EUB korábbi döntésében hangsúlyozta azt is, hogy nem várható el az ellenőrzött adózótól, hogy olyan összetett és alapos ellenőrzéseket végezzen az alvállalkozójánál, mint amelyeket az adóhatóság folytathat le.
Más lesz azonban a helyzet, ha a tényállás azért maradt tisztázatlan, mert az ellenőrzött adózó nem működött együtt az adóhatósággal. A tényállás felderítése a vizsgálat során, ahogy arra korábban utaltunk az adóhatóság kötelessége, amelyet bizonyítani köteles. A bizonyítást a kibocsátott számlák, szerződések, nyilatkozatok és rendelkezésére álló adatok (pl. online számlák, bevallások stb.), valamint megkeresések (pl. bakszámla adatok) alapján veszi fel, és az ellenőrzést lezáró jegyzőkönyvben rögzíti.
Az ellenőrzött adózó együttműködése az adóhatósággal a vizsgálat során azért is kiemelten fontos, hogy a valóságnak megfelelő tényállás kerüljön a jegyzőkönyvben rögzítésre. A csatolt bizonyítékok és az ellenőrzés során tett nyilatkozatotok a megállapítandó tényállást döntően befolyásolhatják, ennek során egyáltalán nem mindegy, hogy tényállás felvételéhez milyen bizonyítékokat bocsátunk az adóhatóság rendelkezésére, ezek a revízió megállapítását ugyanis döntően befolyásolják.
Amennyiben pl. a jövedelemadó alapja sem az adóhatóság rendelkezésére álló, sem a beszerzett adatok alapján sem állapítható meg, akkor becslést fog alkalmazni. A becslés olyan bizonyítási módszer, amely a törvényeknek megfelelő, a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapját valószínűsíti. A becslésnél az adóalap megállapítása szempontjából lényeges, rendelkezésre álló tényeket, körülményeket, bizonyítékokat, nyilatkozatokat kell figyelembe venni és együttesen értékelni.
Megjegyezném azt is, hogy amennyiben az ellenőrzött adózó hamis, vagy fiktív bizonylatokat, adatokat szolgáltat a revízió részére, egyebek mellett a megállapított adóhiány után 200%-os adóbírság kiszabására is számíthat. Kimondja ugyani az adóeljárási törvény, hogy az adóbírság mértéke az adóhiány, illetve jogosulatlan igénylés 200%-a, ha az adóhiány a bevétel eltitkolásával, hamis bizonylatok, könyvek, nyilvántartások előállításával, felhasználásával, illetve a bizonylatok, könyvek, nyilvántartások meghamisításával, megsemmisítésével függ össze.
Irodánk az adóellenőrzések mellett költségvetési csalási/adócsalási ügyekben is ellátja ügyfeleink képviseletét, ezért kiemelten fontos, hogy adóügyekre specializálódott adójogi ügyvéd csapattal előzetesen ellenőriztesse az adóhatóság által kért dokumentumot, elkerülve, hogy adott esetben terhelő bizonyítékot szolgáltasson maga ellen már az adóellenőrzés, vagy jogkövetési vizsgálat kezdetekor.
Az utóbbi időszak tapasztalatai alapján kijelenthető, hogy az adóhatóság sokkal nagyobb számban indít úgynevezett jogkövetési vizsgálatokat, mialatt az adóellenőrzések száma folyamatosan csökken.
A jogkövetési vizsgálat elsődleges célja ugyan az adatgyűjtés és az adózási előírások megtartásának ellenőrzése, ugyanakkor egy másik, és újabban egyre gyakoribb célja a jogkövetési vizsgálatoknak, hogy ennek során az adóhatóság egy későbbi nyomozáshoz, vagy már egy ismeretlen elkövetővel szemben folyamatban lévő nyomozáshoz az adóeljárás során gyűjtsön be adatokat és bizonyítékokat, melyeket a későbbiekben már a büntetőeljárás során használhat fel (bővebben: https://adoeljaras.hu/cikkek/2021-01-28-megszunnek-az-adoellenorzesek-jogkovetesi-vizsgalat-utan-nyomozas.)
Az adóhatóság az ellenőrzését jegyzőkönyv elkészítésével és annak a társaság részére történő átadásával zárja, ami akkor történik meg, amikor az adóhatóság szerint a tényállás megfelelően tisztázott.
Az adóhatóság által felvett jegyzőkönyvre észrevétel terjeszthető elő. Az észrevétel jogintézményének a jelentősége alapvetően megnőtt, egyrészt ennek előterjesztésére a vizsgálat típusától függően 15, illetve 30 napos jogvesztő(!) határidő áll rendelkezésre. Másrészt az észrevétel során van bizonyos esetekben utoljára lehetőségünk az eljárás során arra, hogy új bizonyítékot terjesszünk elő, vagy új tényt körülményt adjunk elő.
A fellebbezésben és a fellebbezés alapján indult eljárásban ugyanis - semmisségi okon kívül – már nem lehet olyan új tényt állítani, illetve olyan új bizonyítékra hivatkozni, amelyről a fellebbezésre jogosultnak az elsőfokú döntés meghozatala, ellenőrzés esetén az észrevétel benyújtására nyitva álló határidő letelte előtt tudomása volt, azonban a bizonyítékot az adóhatóság felhívása ellenére nem terjesztette elő, a tényre nem hivatkozott.
Az észrevétel jelentőségét tehát az bizonyíték előterjesztésének az utolsó lehetősége adja, ami a tényállás megváltoztatása szempontjából óriási jelentőséggel bír, kiemelve, hogy az észrevétel ugyan az ellenőrzés során kerül előterjesztésre, de ennek során már gondolni kell a későbbi fellebbezési eljárásra, és ezt követő esetleges adóperekre is, ezért kiemelten fontos, hogy az észrevételben minden, a javunkra szolgáló körülmény és bizonyíték előterjesztésre kerüljön.
A fentiek alapján látható, hogy ugyan az adóellenőrzés során a tényállást az adóhatóság köteles tisztázni, azonban nagy a jelentősége annak, hogy milyen tényállás rögzít a jegyzőkönyvében, ugyanis ez alapján kerül az esetleges adóhiány megállapításra az adóellenőrzést követő határozatban, és a tényállás függvényében az adóhiány után 50%-os, vagy akár 200%-os adóbírság kiszabásra.
Gyakran előfordul, hogy az adózó teljes jóhiszeműséggel együttműködött az ellenőrzés során a revizorral, még akár kellemes nexusba is kerülnek, kedélyesen elbeszélgetnek, majd az ellenőrzött adózó nyilatkozik, adatot szolgáltat stb. a revizornak, hiszen a partnere kiválasztása, illetve a teljesítés során kellő körültekintéssel járt el, a gazdasági esemény megvalósult, amit átutalással rendezett. A jegyzőkönyv átadásával mégis jön a feketeleves, ekkor szembesül az adózó ugyanis azzal, hogy nagyobb összegű adóhiányt tárt fel nála a revizor, melyet az adóhatóság határozathozatalkor már jókora összegű adóbírsággal is honorál.
Sok esetben az ellenőrzött adózó csak a határozatot követően kér szakértői segítséget, amikor az ellenbizonyítás lehetősége már jelentősen korlátozott, arról nem is beszélve, hogy a másodfokú határozatot követő adóper során a bizonyítási teher megfordul, és felperesként nekünk kell bizonyítani, hogy az adóhatósági határozat jogszabálysértő.
Kezdje meg a védekezési stratégia kidolgozását adóellenőrzés specialista ügyvéddel a lehető leghamarabb, hogy NAV ellenőrzése a leggyorsabban és a legjobb eredménnyel záruljon az Ön vagy cége számára!
Dr. Dóda Balázs ügyvéd, adótanácsadó